一笔约506万元的补税，二审法院认可税务机关追得有依据，却把整份决定撤销，责令30日内重做。问题出在跟在税款后面的那笔钱上。它按天累加，没有上限，已经远远超过税款本身。企业的理由只有一句，加收的钱不能比欠的税还多。一审没有采纳，二审却支持了。同样一句话，两级法院为什么给出相反的判断？

一、一审驳回，二审撤销，差在一个上限

这是重庆市第一中级人民法院二审审结的一起税务行政案件。

2021年5月24日，某市税务局稽查局立案查处某公司及其实际控制人转让股权逃避缴纳税款等问题。查的是2010年度，那一年某公司与某实业公司发生过股权交易，后者2011年底更名为某房地产开发公司。

2021年12月22日，稽查局作出税务处理决定，认定某公司在这笔交易上少申报印花税约9.7万元、企业所得税约496万元，合计约506万元，全部追征。追征依据包括税收征收管理法第五十二条第三款。这部法律常被简称为征管法，该款针对偷税、抗税、骗税等情形，追征不受期限限制，11年前的交易照样可以查。

同一份决定还写明，对少缴的税款，从滞纳之日起到实际缴纳之日止，按日加收万分之五的滞纳金。决定只写了比例，没有上限。

某公司不服，认为税款滞纳金属于行政强制执行，要受行政强制法约束，总额不能超过本金，遂申请复议。某市税务局维持原决定。它认为税收法律法规没有限制滞纳金能否超过本金，而且税款滞纳金是纳税人占用国家税款的补偿，与行政强制法中的滞纳金性质不同。某公司随后起诉，请求撤销处理决定和复议决定。

重庆市渝北区人民法院一审驳回某公司的诉讼请求。某公司上诉，重庆市第一中级人民法院撤销一审判决，撤销复议决定和税务处理决定。二审责令稽查局在判决生效之日起30日内重新作出处理决定，同时写明催缴税款符合法律规定，问题出在滞纳金的数额上。

税款滞纳金算补偿还是算惩罚，决定了它能不能超过税款本金。

追税有理，多收的部分未必有理，这是两笔要分开算的账。

二、法律没写上限，二审还是给它封了顶

（一）一审读的是税法本身。一审从税收法律法规的文字出发。征管法第三十二条和实施细则第七十五条规定，逾期未缴就按日加收万分之五的滞纳金。两处都没有写上限。

一审还区分了两个环节。处理决定写明的滞纳金，是决定本身确定的内容，也就是之后要被执行的对象。行政强制法第四十五条管的，是当事人不履行决定后，行政机关在执行环节另加的惩罚性手段。在一审看来，第四十五条的上限管不到税款滞纳金。

复议机关的补偿说，与一审结论指向同一个方向。

（二）二审先问它属于什么。二审换了一个起点，先给税款滞纳金定性。行政强制法第十二条列举行政强制执行的方式，第一项就是加处罚款或者滞纳金。二审据此认为，滞纳金是对逾期不履行金钱给付义务者的经济制裁，属于行政强制执行措施，带有惩罚性。

税务机关对欠税加收滞纳金，作用在于逼纳税人履行纳税义务，二审认为它同样属于强制执行措施。定性一确定，就要适用行政强制法第四十五条第二款，“加处罚款或者滞纳金的数额不得超出金钱给付义务的数额”。放到税款上，滞纳金总额不能超过欠缴的税款。

复议机关说法律没有禁止超过本金，二审没有采纳。我的理解是，二审把这一款当作强制性规定直接适用，税法没写上限，也就挡不住它。对一审划分的两个环节，二审没有专门展开，只指出一审认定事实清楚但适用法律错误。

按日万分之五，不到5年半，滞纳金就能追平税款本金。

本案税款所属的2010年度，距处理决定作出已有11年。二审认定，加处的滞纳金远远超出欠税本金，明显违反法律的强制性规定。处理决定因此属于认定事实不清、适用法律错误，予以撤销，维持它的复议决定一并撤销。

三、过了4道关，一笔滞纳金才算收得对

（一）先看两种说法的分歧。跳出这一个案子往一般情形看，税款滞纳金能否超过本金，实务中有两种代表性说法。补偿说把它看作占用国家税款的代价，不设上限，本案复议机关持这种看法。惩罚说把它看作督促履行义务的强制执行方式，不能超过本金，本案二审采纳的是这一种。

惩罚说的理由有三层。按日万分之五，一年约18%，单靠资金占用的补偿很难解释这么高的比率。行政强制法相对征管法属于新法，实施细则作为行政法规，位阶又低于法律，冲突时以行政强制法为准。滞纳金如果能无限累加，税务机关就少了及时强制执行的动力。

这也与比例原则相悖，即行政手段给当事人带来的负担要与目的相称。从类案看，两种说法在实务中都有代表。

（二）再看4个审查要素。放到具体争议里，判断一笔滞纳金收得对不对，可以按顺序过4道关。

头一道是过错。加收滞纳金以纳税人有过错为前提，看税务机关能否证明纳税人伪造、隐匿、擅自销毁账簿，故意少缴，或者骗取减免税、出口退税。还要结合交易性质、从业情况和交易习惯判断有无主观故意。政策理解偏差、套错公式、明显笔误这类非故意错误，这一思路倾向于不算过错。

要提醒的是，征管法对计算错误等失误造成的少缴，仍规定3年内可以追征税款和滞纳金，特殊情况可延至5年。两者怎么衔接，实务理解并不统一。本案判决对某公司有无过错，并未作出认定。

第二道是起止时间。滞纳金从缴纳期限届满次日起算，先要核对税务机关定的缴纳期限对不对。止算日是补缴之日，还要与追征期限衔接，超出的以追征期限为准，依法启动的调查程序期间要扣除。本案判决同样没有处理这一问题。

第三道是减免情节，有从轻、减轻或者免除情节的，滞纳金要相应调整。第四道才是总额封顶，前三道算下来的数，不能超过欠缴税款本金。

这4道关里，本案判决只回答了最后一道。

四、收到按日加收的决定，先把两个数摆一起

本案规则影响最大的是两类人。一类是已经拿到税务处理决定、滞纳金还在一天天累加的企业财务负责人。另一类是早年做过股权转让、当时申报不完整的公司和实际控制人。

对前一类，眼下先做的，是把欠税本金和截至今天累计的滞纳金放在一起算一遍。处理决定通常只写比例不写总额，不算就不知道自己站在哪个位置。

对滞纳金有异议，按征管法，纳税争议要先缴纳税款和滞纳金或者提供担保，才能申请复议，对复议决定不服再起诉。资金安排要和算账同步考虑。

证据上，围绕过错和起止时间整理股权转让协议、价款支付记录和当年的申报表、账簿。税款滞纳金超过本金的主张即便不被支持，这两处也可能影响最终数额。

对后一类，偷税情形下追征不受期限限制，旧账不会因时间久远而消失。股权转让价格明显偏低，或者同一交易有两份价格不同的协议，往往是稽查关注的起点。

财税上还有两点容易被忽略。税收滞纳金不能在企业所得税前扣除，交出去的每一元都是税后成本。本案的上限只封滞纳金，管不到税款本身，也管不到偷税对应的罚款，罚款属于行政处罚，另按其规则计算。

约506万元的税款，二审认可追得有依据，让整份决定推倒重来的，是跟在后面没有封顶的那笔滞纳金。本案的判断可以浓缩成一句话，税款滞纳金带有惩罚性，总额不能超过欠缴的税款本金。这是法院在一起案件中的判断，补偿说在实务中同样有代表，类似争议的走向，仍要看各自的交易事实、过错证据和期限计算。

本文案例来源于重庆市第一中级人民法院（2023）渝01行终1090号行政判决书，该案例入选《中国法院2026年度案例》。“中国法院年度案例系列”丛书由国家法官学院与最高人民法院司法案例研究院共同编辑，是法官、检察官、律师等法律工作者的办案参考和司法人员培训辅助教材，因此本文所析案例具有重要的参考价值。