国家税务总局公告2026年第20号发布的《全国税务行政处罚裁量基准（2026年版）》（以下简称新基准）将于2026年11月1日起施行。偷税罚款的4个阶次已经讨论得很多，本文重点研究探讨附在4个阶次下面的一行字，“积极配合税务检查，或者在税务机关作出税务处理决定前主动全额补缴稽查查补税款的，可以适用各阶次的最低标准”。

先说结论。新基准把主动补税和积极配合从决定罚款档次的条件，调整为同一档次内部选择倍数的辅助因素。由此产生3个后果。第一，这一条款在较轻档几乎没有减罚作用，在较重档和严重档作用最大，适用与否的差额最高相当于少缴税款的2倍。第二，配合的分量超过了补税，不配合可能把首次偷税推入较重档甚至严重档，积极配合则可以单独用来争取档内最低倍数。第三，条文用的是“可以”，企业要拿到最低倍数，需要把补税时点、补税金额和配合行为做成证据，以《行政处罚法》第三十二条为上位法依据，并要求税务机关依照第20号公告第二条对不适用最低标准说明理由。

一、补税的位置变了

以四川适用的现行《西南区域税务行政处罚裁量基准》（2024年修订，自2024年8月1日起施行）为例，偷税分为3档。5年内首次发生、配合检查并在检查期间主动补缴税款的，罚50%。配合检查但未主动补缴的，罚50%以上1倍以下。补不补税，直接决定落在哪一档。

新基准换了定档因素。偷税阶次主要看3项，即5年内被处罚次数、少缴税款是否达到50万元、少缴税款占应纳税款是否达到30%，另以其他较重情节、其他严重情节作为兜底。补税和配合被单独放在表格最后一行，官方解读称之为辅助裁量因素，作用是在各阶次的处罚幅度内选择最低倍数。

这里有一个计数口径需要先说明。新基准附注第7点规定，“首次”“二次以上”是指税务管理系统内同一项违法行为记录的次数。企业过去因逾期申报被罚过款，不影响偷税项目按首次计算。

二、最低标准条款在4个档次里的价值差别很大

以少缴税款200万元为例，按新基准测算如下。

表格说明两点。

（一）较轻档的企业不补税也是50%。首次被罚且金额或者比例有一项未达标，又没有被认定存在不配合等其他较重情节的，罚款固定为50%。在西南旧基准下需要补税才能拿到的50%，现在不补税也能得到。补税对这类企业仍有意义，但作用在罚款之外，一是尽早停止按日加收滞纳金，二是满足《刑法》第二百零一条第四款不予追究刑事责任的条件，即经追缴通知后补缴税款、缴纳滞纳金并已受行政处罚。

（二）档次越高，最低标准条款作用越大。一般档最多省下0.5倍，较重档和严重档最多省下2倍。5年内已有偷税处罚记录的企业，再次被查时最需要用好这一条。

三、配合的分量超过了补税

新基准附注第3点规定，“有其他较重情节的”“有其他严重情节的”包括但不限于不配合税务检查。较重档和严重档的适用条件末尾都有兜底情节，这部分不以二次处罚为前提。因此，首次偷税、少缴200万元、占比20%的企业，配合检查罚100万元，被认定不配合则可能进入1倍至3倍，罚200万元至600万元，被认定情节严重的还可能进入3倍至5倍。

在档内一侧，偷税项目的辅助因素用的是“或者”，积极配合与主动全额补缴满足其一即可。对照同一张表的第23项骗取出口退税，那里写的是“积极配合税务检查且……主动全额缴回”，2项条件必须同时具备。同一份文件对2类违法行为采用不同连接词，说明偷税项目允许企业只凭积极配合争取最低倍数。资金紧张、一时无力补税的企业，这条路仍然开着。

于是配合形成了3个层级。不配合可能升档，一般配合保持本档，积极配合可以争取本档最低倍数。困难在于新基准没有定义积极配合。笔者认为，判断应当回到客观行为，至少包括按期完整提供账簿凭证和电子数据，如实陈述并签认询问笔录和工作底稿，主动报告税务机关尚未掌握的其他少缴税款行为。最后一项还对应《行政处罚法》第三十二条第三项“主动供述行政机关尚未掌握的违法行为的”，属于应当从轻或者减轻处罚的法定情形。

杭州市税务局稽查局处理黄薇偷税案时，对其主动补缴和主动报告部分的少缴税款处0.6倍罚款，对隐匿收入且未主动补缴部分处4倍罚款，并在答记者问中明确，0.6倍从轻处罚的依据是《行政处罚法》第三十二条。该案适用的是当时的浙江省基准，但它说明两件事。一是补税和主动报告可以按金额拆分评价。二是税务机关说明理由时逐项列出了补税金额、所占比例和主动报告的事实，这些正是新基准下企业应当提前固定的证据。

四、把“可以”变成最低倍数，要过3道关

（一）时点关。新基准要求在税务机关作出税务处理决定前补缴，西南旧基准的表述是检查、调查期间，新口径以处理决定书为截止点。实务中税务处理决定书和税务行政处罚决定书往往同日作出，处罚事项告知书还会更早送达。企业等到收到处理决定书再缴，就错过了。较稳妥的做法是在稽查人员通过工作底稿等方式确认查补税额后即行缴纳，并保存完税凭证。

（二）金额关。条文要求全额补缴稽查查补税款，只能补一部分的，不满足补税这一项，但仍可以主张积极配合，并依据《行政处罚法》第三十二条第一项“主动消除或者减轻违法行为危害后果的”要求对已补部分从轻。条文只要求补缴税款，没有要求同时缴清滞纳金和罚款，税务机关不应附加条件。对查补税额有异议的企业，先缴后争并不丧失救济权利。按照《税收征收管理法》第八十八条，纳税争议申请复议本来就要先缴纳税款及滞纳金或者提供担保。

（三）说理关。“可以”给税务机关留了选择余地，但这种余地受上位法约束。《行政处罚法》第三十二条规定，主动消除或者减轻违法行为危害后果、主动供述行政机关尚未掌握的违法行为的，“应当从轻或者减轻行政处罚”。补税属于前一种，主动报告属于后一种，这2类情形下从轻是法定义务，新基准的最低标准可以作为从轻幅度的具体参照。企业符合条件而税务机关没有适用最低倍数的，第20号公告第二条要求处罚决定书载明裁量基准的适用情况，税务机关应当说明理由。最高人民法院在（2022）最高法行再329号判决中认为，行政机关作出处罚时“未全面考虑违法行为客观原因、危害后果、主观过错以及事后的补救完善等因素，裁量结果明显不当，应予撤销”。补税正属于事后的补救完善。

最低标准之下还有减轻处罚。第20号公告第三条要求对有法定减轻情形的依法减轻，拟减轻处罚的案件须经集体审议。罚款低于50%在实务中很少见，但补税与主动报告叠加的案件，值得在陈述申辩中明确提出。

五、结语

新基准实施后，偷税罚款先看阶次，再看档内倍数。在较重档和严重档，最低标准条款适用与否，差额最高相当于少缴税款的2倍。对正在接受稽查的企业，笔者的建议有3条。第一，从立案起就把配合行为书面化，每次提交资料都留回执。第二，在税务处理决定书作出前完成全额补缴，确有困难的，至少保证积极配合这一项站得住。第三，收到处罚事项告知书后，在陈述申辩中逐项列明符合最低标准的事实，要求税务机关在决定书中回应。