2026年10月19日国家税务总局通报3起“开票经济”案件，同日《中国税务报》刊发专家解读，将空转走单定性为无商业实质的虚假交易，并梳理了民事、行政、刑事三层责任。实务中由此常被推出一个结论，空转走单没有真实交易，税务机关已认定虚开，企业离虚开增值税专用发票罪只差一步。这一推理只对了一半。最高人民法院、最高人民检察院《关于办理危害税收征管刑事案件适用法律若干问题的解释》（法释〔2024〕4号，以下简称《解释》）第十条第一款确实把没有实际业务开具专票列为虚开，第二款紧接着规定了出罪条件。空转走单在行政法上构成虚开几无争议，能否构成《刑法》第二百零五条规定的犯罪，还要另过两道门槛。

一、两套规则，两种判断标准

税法层面上的虚开只问票实是否相符。《发票管理办法》第二十一条第二款禁止为他人、为自己开具与实际经营业务情况不符的发票，《发票管理办法实施细则》第二十九条第一项进一步明确，未购销商品而开具或取得发票即属不符。空转走单走单、走票、不走货，落入这一项没有解释空间。国家税务总局2026年4月发布的合规开票正负面清单，也把虚构交易环节的空转走单列入负面清单第18条。处罚依《发票管理办法》第三十五条，没收违法所得，虚开金额超过1万元的，并处5万元以上50万元以下罚款，不要求骗税目的，也不设数额门槛。

刑法层面上的虚开增值税专用发票罪要求更多。《解释》第十条第二款规定，“为虚增业绩、融资、贷款等不以骗抵税款为目的，没有因抵扣造成税款被骗损失的，不以本罪论处，构成其他犯罪的，依法以其他犯罪追究刑事责任。”第十一条另设虚开税款数额10万元的入罪起点，并规定以同一购销业务名义既虚开进项又虚开销项的，以其中较大的数额计算。

第十条第二款并非2024年才出现的新规则。最高人民法院研究室法研〔2015〕58号复函已提出，行为人主观上并无骗取抵扣税款的故意，客观上未造成国家增值税款损失的，不宜以本罪论处。最高人民检察院2020年7月《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》要求，对有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开专票行为，不以本罪定性处理。张某强虚开增值税专用发票宣告无罪案（入库编号2024-05-1-146-001）中，最高人民法院不核准一审法定刑以下判决，河北省霸州市人民法院重审后于2016年9月30日改判无罪。《解释》把这一思路写进了司法解释。

二、空转走单的刑事判断，关键看链条能否闭合

循环开票中的每一家企业既是开票方又是受票方，单看任何一张票都是虚开，判断有无税款损失，必须看整条链条。

两个案例形成对照。王某某虚开增值税专用发票案（入库编号2023-16-1-146-001，河北省高级人民法院（2021）冀刑再7号，2023年9月8日）中，三家公司没有真实煤炭交易，用约1500万元资金循环转账形成约1.088亿元流水，相互开具专票并均已认证抵扣，但各方如实申报进项和销项，闭环抵扣，未造成税款流失，再审改判无罪，原审判处的是有期徒刑15年。两高2024年3月18日发布的典型案例上海某实业公司、张某某虚开增值税专用发票案中，行为人对开、循环开具专票并申报抵扣，上海市松江区人民法院以本罪定罪处罚，典型意义指出，“行为人之间互相开具或者循环开具增值税专用发票，销项税额与进项税额不能互相抵消，造成国家税款损失的，应当以虚开增值税专用发票罪追究刑事责任。”

由此可见，同样是环开，罪与非罪取决于两点，一是链条上各环节是否都如实申报缴纳了销项税额，二是各环节抵扣的进项能否被对应的销项完全抵消。只要有一个环节开票后不申报或者走逃，下游抵扣的进项就没有对应的税款入库，损失随即产生。

以本次通报的南宁轩鹏案为例，轩鹏公司开出发票近88亿元，取得发票仅约22亿元，进销规模严重不匹配。倘若其销项税额未如实缴纳，下游据此抵扣的进项即构成税款损失。通报没有披露票种和纳税情况，案件仍在侦办，现阶段不宜下结论。

三、需要纠正的三个认识误区

（一）税务机关定性虚开，不等于刑事上构成本罪。税务处理依据的是发票管理法规，查明的是票实不符。刑事追诉还要证明骗抵目的或者税款损失，税务处理决定只是移送线索的起点，不能直接作为定罪的依据。

（二）没有造成税款损失，也不等于当然出罪。第十条第二款的两个条件须同时满足才能出罪。最高人民法院起草人员的理解与适用文章（滕伟等，《法律适用》2024年第4期）认为，构成本罪应以骗抵税款为目的或者因抵扣造成税款被骗损失，发生抵扣损失的，一般可推定具有骗抵目的，除非有相反证据。另有检察官主张本罪是实害犯，没有税款损失即不构成本罪（李勇，《检察日报》2026年3月21日）。笔者认为，司法实务大概率沿起草人员的思路走。比如受票方取得虚开的专票准备抵扣，案发时尚未申报，按这一思路仍有构成本罪的风险。

（三）不构成本罪，不等于没有刑事风险。第十条第二款明确保留了对其他犯罪的追诉。以空转走单美化报表骗取银行贷款的，可能构成《刑法》第一百七十五条之一骗取贷款罪，具有非法占有目的的，可能构成第一百九十三条贷款诈骗罪。以虚构经营骗取财政补贴或交易对手资金的，可能构成第二百二十四条合同诈骗罪，本次通报的红河李虎森案中，团伙通过虚假投资骗取设备购置补贴1000万元，蒙自市人民法院一审以合同诈骗罪、虚开增值税专用发票罪判处主犯有期徒刑14年4个月。上市公司以空转走单虚增营收的，还可能涉及第一百六十一条违规披露、不披露重要信息罪。

争议最大的是能否退而以《刑法》第二百零五条之一虚开发票罪论处。陈兴良教授持肯定观点（《政法论坛》2021年第4期）。起草人员则表示《解释》对此未作规定，尚需理论和实务界进一步探讨，并指出仅从第二百零五条之一的文义无法得出肯定结论。笔者倾向否定说，该条规制的是“本法第二百零五条规定以外的其他发票”，专票不在其列，若以虚开发票罪兜底，第十条第二款的出罪效果将被大幅抵消。

需要提醒的是，空转走单若开具的是不具有抵扣功能的普通发票，则直接适用虚开发票罪，依《解释》第十二条、第十三条，票面金额50万元以上即属情节严重，且不要求骗抵目的。反过来，依2005年全国人大常委会关于刑法有关出口退税、抵扣税款的其他发票规定的解释，具有抵扣税款功能的收付款凭证属于第二百零五条所称其他发票，可以计算抵扣进项税额的农产品销售发票即在此列，仍按本罪判断。生猪交易常常涉及这类发票，办理此类案件，第一步是查清票种及其抵扣功能。

四、实务建议

1、对仍在开展贸易业务的企业。对照负面清单第18条自查对开、环开和平进平出交易，能说明商业目的的，留存决策文件、定价依据和货权凭证，说明不了的尽快停止。确有必要的关联交易，确保各环节按期申报纳税，保存完整的申报和缴款记录，这是日后证明未造成损失的关键证据。

2、对已被稽查或移送的企业。在税务阶段即按整条链条测算各环节进项与销项的对应关系，避免逐票累计，同一购销业务进销项同时虚开的，主张以较大数额计算。存在缴税缺口的尽早补缴，《解释》第二十一条规定，补缴税款、挽回税收损失并有效合规整改的，可以从宽处罚。同时整理融资合同、审计要求、考核文件等客观证据，支撑不以骗抵税款为目的的主张。

结语

空转走单的违法性没有疑问，但违法不等于构成本罪。《解释》第十条第二款为没有骗税目的、没有造成损失的虚开留出了出罪通道，这条通道只对能够证明链条闭合、税款足额入库的企业开放。